Эволюция концепции капитала в теории бухгалтерского учета

Проведено исследование процесса формирования концепции капитала в бухгалтерском учете, позволяющее с позиции онтологического подхода раскрыть этапы развития дефиниции «капитал» и внести существенный вклад в принципиальное видение его сущности, цели, задач формирования и движения с определением отличительных свойств капитала как экономической категории на макро-, мезо-, микроуровне и предложением обновленных положений современных парадигм на основании российского и международного опыта.
Исследование исторического развития концепции капитала определено поиском оптимального перехода на международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в России, что заключается в выявлении сущностных различий в национальных и международных теоретических и методических аспектов, сложившихся в интервале десятков лет. Исторические показатели сущности капитала и его отражения в учете позволят не только понять методы конвергенции с международной учетной практикой, но и определят сущностную обособленность самого капитала в период технологической трансформации учета и стандартов, его регулирующих. Сложный методологический подход к формированию
консолидированной финансовой отчетности (Федеральный закон от 27июля 2010 г. No 208-ФЗ) корпораций, холдингов также определяет проблемы в учете капитала и в формировании его добавочной стоимости. В настоящее время появилась необходимость представления нефинансовой информации, регулируемой стандартами, определяемыми Концепцией развития публичной нефинансовой отчетности и планом мероприятий по ее реализации. Современные тенденции обусловливают обязанность формирования интегрированной отчетности, которая становится важным источником для пользователей. Изучение исторических аспектов сущности и учета капитала в бухгалтерском учете предполагает понимание легитимности модификации нормативно-законодательной базы, что регламентирует национальный финансовый и нефинансовый бухгалтерский учет. Исследования исторического развития концепции капитала показывают, что парадигма синтезирует в себе направления на определенном этапе онтогенеза науки. Несоответствие парадигмы новым тенденциям развития экономического института определяет новый интервал научных революций. Историческая парадигма экономической категории «капитал» представлена на рисунке 1.
Сущностные понятия капитала: принципиальное видение сущности капитала; основные понятия, цели, задачи
Свойства понятия “капитал” как экономической категории на макро-, мезо- и микроуровне: символичиеские обобщения; качественные и количественные характеристики
Методы и инструментарий формирования и движения капитала: модель отражения капитала в экономических системах; исторические методы учета и отчетности
Рисунок 1 – Историческая парадигма экономической категории «капитал» для теории бухгалтерского учета
Источник: составлено автором на основе анализа теории парадигм.
Проведенные исследования указывают на четыре глобальных периода в исторической парадигме. 1. Первый этап эволюции отражения капитала в бухгалтерском учете, проходивший на исторической парадигме «доклассической» экономической теории, отражает его принципиальные видения и латинские корни. 2. Между тем второй этап эволюции отражения капитала осуществлялся на парадигме «классической» экономической теории, которая позволила представить капитал как: 1) запас богатства, нуждающийся в учете; 2) прибыль, генерирующую поток богатства; 3) основной и оборотный. В этот период Адам Смит также формализует две концепции создания ценности: 1) ценность труда в капитале; 2) ценность финансовой отдачи капитала. 3. Третий этап эволюции экономической категории «капитал» показывает на очередную смену исторической парадигмы марксисткой экономической теорией, где особое значение имеют исследования Карла Маркса: «капитал – это не вещь, а определенное, общественное, принадлежащее определенной исторической формации общества производственное отношение, представленное в вещи, имеющей специфический общественный
10

характер». 4. Исследование исторических, правовых и экономических аспектов как эволюционный синтез позволило выявить необходимые подходы к формированию современной концепции капитала в теории бухгалтерского учета. Четвертая парадигма определила следующий этап эволюции, который строится на онтологическом подходе к формированию концепции капитала, раскрывая структуру баланса, его разделы, а также динамические и статические свойства его показателей. В начале XX века в онтологии экономической категории «капитал» решаются проблемы оптимальной методики его оценки для отражения в балансе увеличения или снижения стоимости капитала, но без отражения в отчете о финансовых результатах. Понятие прибыли в национальном и международном опыте представляется как ключевой детерминант капитала и трансформируется в свободный остаток денег в организации, реализуясь в теории бухгалтерского учета. Безусловно, важным вопросом остаются проблемы, определяющиеся особенностями представления информации о капитале. Выявлено, что в четвертом периоде эволюции сложности в принятии профессиональных суждений определяют трудоемкость и возможность искажения информации в процессе отражения капитала в бухгалтерском учете.
2. Выявлены и по-новому представлены особенности информации о капитале, отражающие тенденции и проблемы формирования профессионального суждения об устойчивости финансового положения в учетно-аналитическом ресурсе, предназначенном для принятия решений поставщиками капитала, с учетом ограничений синтетического метода в механизме представления показателей консолидированного баланса, включая риск смещения периода, двойного учета и оценки активов.
Особенности отчетности консолидированной группы компаний отражены в Федеральном законе от 27 июля 2010 г. No 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». Для полного и достоверного учета бизнеса важно определить консолидированные группы экономических субъектов, которые связаны между собой экономически, но одновременно являются обособленными юридическими лицами.
В консолидированной финансовой отчетности установлен алгоритм ее формирования, который позволяет выносить профессиональное суждение составителя на основе: 1) балансового объединения показателей о движении капитала в материнском и дочерних балансах; 2) взаимозачета повторяющихся балансовых показателей; 3) исключения внутригрупповых балансовых показателей, повторяющихся в материнском и дочерних балансах (имущество и обязательства, относящиеся к операциям между организациями группы; внутригрупповые убытки представляются как обесценение капитала в консолидированной финансовой отчетности). Следовательно, в чистом виде в балансе консолидации формируется информация об активах холдинга акционеров материнской компании и ряда кредиторов (в отличие от концепции экономического субъекта, где компания представляется самостоятельным субъектом, независимым от акционеров), среди которых часть прав на консолидированные активы
имеют миноритарные акционеры. Именно поэтому имущественная обособленность не является принципом в концепции консолидированной финансовой отчетности, которая подразумевает под капиталом инвестированные денежные средства или инвестированную покупательную способность, а сам капитал отождествляется с чистыми активами или собственным капиталом организации. Установлено, что особенности представления информации о капитале в консолидированной отчетности проявляются в переходе к качественным характеристикам и отказе от концептуальных принципов финансового учета, включая принцип непрерывности учета, что отражено на рисунке 2.
Формирование консолидированной финансовой отчетности предполагает суммарное отражение аналогичных операций и событий в материнской и дочерних организациях в условиях однородности учетной политики
Этап 1. Анализ различий в учетной политике члена консолидированной группы. Этап 2. Внесение соответствующих корректировок в финансовую отчетность
Финансовая отчетность материнской и дочерних организаций составляется на дату консолидированной финансовой отчетности (при трудностях синхронизации даты в консолидируемой группе расхождение не может превышать трех месяцев от даты консолидированной финансовой отчетности)
Ам.к + Ад.к, = Ом.к + Од.к + (1- t) ЧАд.К + ЧАм.К, где
Ам.к – активы материнской компании; Ад.к – активы дочерней компании;.
Ом.к – обязательства материнской компании; Од.к – обязательства дочерней компании; ЧАм.К – чистые активы материнской компании;
ЧАд.К – чистые активы дочерней компании
Соответственно, на качество представления капитала в консолидированной отчетности будет влиять такой нечисловой показатель, как уместность. Информация должна быть ценна и нести прогнозную функцию о возможности увеличения прибавочной стоимости капитала от консолидации экономической группы, при этом учет факторов правомочий и уровня влияния от управления консолидированной группы становится существенным в выборе показателей отчетности дочернего предприятия для консолидированной финансовой отчетности. Ограничениями в информации является отсутствие учета капитала в режиме непрерывности, что не позволяет отразить всю многоаспектность отношений в консолидированной группе с внешним окружением и внутренней средой. В консолидированную финансовую отчетность не входит описание характера капитала, который отражен с позиции синтетического метода. Количественное представление основных активов показано как первоначальная стоимость, скорректированная стоимостью или справедливой стоимостью, что ограничивает понимание факторов и
Рисунок 2 – Механизм отражения капитала в процессе формирования консолидированной финансовой отчетности
Источник: составлено автором.
обстоятельств, которые влияют или могут повлиять на события после отчетной даты.
Особенности представления капитала в консолидированной финансовой отчетности учитываются в качественной характеристике сопоставимости, которая достигается при приведении учетных политик дочерних организаций к единому шаблону материнской компании. Формирование консолидированной отчетности осложняется отсутствием понятия консолидированного учета и текущего контроля в консолидированной группе, а, следовательно, непреднамеренные искажения могут появиться между отчетными датами, а также вследствие двойного учета капитала или его неотражения (пропуска). Растет риск управленческих суждений о структуре и состоянии капитала консолидированной группы. В отчетность консолидированной группы может входить интегрированная и нефинансовая отчетность, которая позволяет расширить информационный ресурс для поставщиков капитала, обусловив положительное решение в пользу участия в инвестиционном проекте на основе специальной системы показателей, индикаторов и инструментария, применяемых в процедурах учета и отражения капитала.
3. Раскрыты ключевые особенности отчетности о капитале, позволяющие использовать сбалансированную и ранжированную по существенным классификационным признакам систему показателей, отражающих особые условия привлечения капитала и учитывающих уровень неопределенности и риски в бухгалтерском учете.
В современном видении капитал, с одной стороны, представлен в балансе в форме акционерного капитала, эмиссионного дохода и нераспределенной прибыли как имущество собственников предприятия, а с другой стороны, материальные активы также представляют собой капитал. Следовательно, ключевая особенность капитала заключается в его двойственной сущности и используется как источник, так и актив. Сбалансированность системы показателей достигается включением качественных признаков, которые выявлены в процессе исследования, отражают капитал как учетную экономическую категорию, формируются в системе учета, оценки и предмета управления, характеризуют принадлежность к организации (на праве собственности, иного владения), представляют факторы производства товаров (физический) и денег (финансовый) для экономических отношений между трудовыми ресурсами с целью получения прибыли как добавочной стоимости корпорации и ВВП страны. Также системы индикаторов бухгалтерского учета движения капитала должны отражать уровень количественного или качественного предела показателей, при которых факты хозяйственной жизни не будут влиять на дисбаланс устойчивого развития корпорации. Система показателей бухгалтерского учета состояния и движения капитала для корпоративной отчетности может быть представлена как группировка наиболее востребованных данных. Отражение групп показателей учета капитала в активе и пассиве бухгалтерского баланса интегрированной отчетности представлено в таблице 1.
14
Таблица 1 – Отражение групп показателей учета капитала в активе и пассиве бухгалтерского баланса интегрированной отчетности: баланс-карта отражения капитала в бухгалтерском учете
Отражение группы и показателей учета капитала в активе бухгалтерского баланса интегрированной отчетности
Ранг / мес то
Отраже ние в балансе
Отражение группы и показателей учета капитала в пассиве бухгалтерского баланса интегрированной отчетности
Ранг / мес то
Отраже ние в балансе
КГКИП_1_Классификационная группа капитала по формам пребывания в экономическом обороте (Ранг группы) КГКИП_1.2_Показатель формы нахождения в процессе кругооборота: капитал в денежной, производственной и товарной формах КГКИП_1.4_Показатель характера использования владельцами: потребительский и накопительный (реинвестируемый) КГКОИ_3_Классификационная группа капитала по особенностям использования КГКОИ_3.1_Показатель характера использования: работающий и неработающий капитал
II
2А+2П
КГКИП_1_Классификационная группа капитала по источникам привлечения в экономическом обороте (Ранг группы)
КГКИП_1.1_Показатель вида источников формирования: собственный и заемный
II
2А+2П
КГКОИ_3.2_Показатель видов направления инвестирования: капитал в денежной, материальной и нематериальной формах КГКОИ_3.3_Показатель целей использования: инвестированный денежный, спекулятивный и продуктивный капитал
А1
П3-П5
КГКОИ_3.4_Показатель по видам объектов инвестирования: основной и оборотный КГКУИ_4_Классификационная группа капитала по условиям рисков использования КГКУИ_4.1_Показатель правовой формы функционирования: легальный и теневой
А1-А2
КГКФП_2.4_Показатель видов источников привлечения: национальный и иностранный КГКУИ_4_Классификационная группа капитала по условиям учета рисков в неопределенности КГКУИ_4.2_Показатель вида объектов бухгалтерского учета: уставный; паевой; дополнительный; резервный; неоплаченный и изъятый капитал
П3-П5
КГКУИ_4.3_Показатель уровня риска: безрисковый, среднерисковый и высокорисковый капитал
4 5
А1-2 А1-А2
КГКУИ_4.4_Показатель возможности прогнозирования величины капитала: возможность прямого прогнозирования капитала; возможность опосредствованного прогнозирования будущего состояния капитала
5 6
П3-П5 П3-П5
А1-А2
П3-П5
А1-А2
КГКИП_1.3_Показатель групп источников привлечения: из внутренних источников и из внешних источников
КГКФП_2_Классификационная группа капитала по формам привлечения
П3-П5
I
4А
III
4П
А1
КГКФП_2.1_Показатель организационно-правовой формы привлечения: акционерный, паевой и индивидуальный
КГКФП_2.2_Показатель периода привлечения: долгосрочный и краткосрочный
П3
А1-2
КГКФП_2.3_Показатель форм собственности: частный и государственный
П3
IV
2А+2П
IV
2А+2П

После отражения групп показателей учета капитала в активе и пассиве бухгалтерского баланса интегрированной отчетности по составленной баланс-карте проводится анализ состояния капитала и применяются процедурные меры в отношении расширенных показателей, характеризующих структуру капитала. Устанавливается вид устойчивости, который даст оценку финансового состояния экономического субъекта: устойчивый уровень (УУр); средний уровень (СУр); пограничный уровень (ПУр) – вероятность несостоятельности; неудовлетворительный уровень (НУр) – банкротство.
Процедуры, их содержание и цель формирования учетно- аналитического ресурса о движении и структуре капитала по данным интегрированной отчетности в соответствии с видом устойчивости представлены в таблице 2.
Таблица 2 – Содержание и цель процедур формирования учетно- аналитического ресурса о движении и структуре капитала в интегрированной отчетности
Устойчи-
вость УУр
Содержание процедур Цель процедуры
Оценка контрольных индикаторов структуры и состояния различных форм капитала корпорации для интегрированной отчетности
СУр
1. Ремиссия внеоборотного капитала и его реализация по сниженным ценам или ликвидация и утилизация…
2. Ремиссия неликвидного оборотного капитала по ликвидным ценам.
3. Поиск альтернатив получения низких цен на товары, материалы…
4. Поиск альтернатив получения долгосрочных займов и ссуд под низкие проценты
1. Покрытие излишней доли заемного капитала за счет оптимального подбора структуры активов.
2. Поиск альтернативного роста рентабельности капитала.
3. Поиск новых кредиторов с целью снижение процентных ставок по заемному кредиту
ПУр
1. Выявление капитала в форме внеоборотных активов для срочной их продажи по себестоимости, а в отдельных случаях существенно ниже.
2. Распродажа капитала со скидками по ликвидационным ценам.
3. Увеличение оборачиваемости капитала. 4. Оптимизация дохода с позиции поиска резервов на развитие и рост доходов в различной форме
1. Высвобождение финансового капитала в форме денежных средств.
2. Увеличение рентабельности различных форм капитала.
3. Оптимизация кредитных продуктов через оформление новых займов
Антикризисное управление, процедуры банкротства Источник: составлено автором.
В целях предотвращения несостоятельности корпораций целесообразно ежеквартально осуществлять методику антикризисных мер по результатам интегрированной отчетности для устойчивого развития. Исследования показали, что оптимальные виды процедуры для проведения
НУр
15

эффективных антикризисных мер, следующие: процедуры инвентаризации форм капитала (П1_ИФК); оптимизация документального оформления различных форм капитала и права собственности на объект недвижимости и оборудование (П2_ОДО); инвентаризация капитала в форме внеоборотных активов (П3_ИВА); анализ и оценка структуры капитала на избыточность и непрофильность (П4_АИК); анализ финансового капитала в форме дебиторской задолженности, включая оптимизацию просроченной и безнадежной (П5_АДЗ); анализ структуры нематериального капитала (П6_АНК); анализ структуры оборотного капитала (П7_АСК). Вид, содержание и цель процедур антикризисных мер в системе учетно- аналитических показателей движения капитала для интегрированной отчетности корпорации представлены в таблицах 3–4.
Таблица 3. – Вид и содержание процедур антикризисных мер в системе учетно-аналитических показателей движения капитала для интегрированной отчетности корпорации
Вид П1_ИФК
П2_ОДО П3_ИВА
П4_АИК П5_АДЗ
П6_АНК П7_АСК
Содержание процедуры
Выявление методов инвентарного учета капитала в форме активов
Установление наличия капитала и обоснованности (правоустанавливающие документы) пользования капиталом Установление структуры капитала в форме активов, таких как: 1) находятся на учете – нет в наличии; 2) не находятся на учете – есть в наличии
Реализация капитала в форме актива, находящегося на консервации
Установление стоимости капитала в форме дебиторской задолженности для дальнейшей ее реализации специализированным компаниям Установление капитала в форме результатов интеллектуальной деятельности: наличие проектов, технической документации Установление структуры капитала в форме оборотных активов (выявление неликвидного или труднореализуемого капитала). Установление состояния учета капитала в форме оборотных активов
Источник: составлено автором.
Таблица 4. – Цель процедур антикризисных мер в системе учетно- аналитических показателей движения капитала
Вид П1_ИФК
П2_ОДО П3_ИВА
П4_АИК
Цель вида процедуры для интеграционной отчетности
Оптимизация эффективности движения капитала, предотвращение хищения
Выявление искажений в правоустанавливающих документах на капитал
Определение возможных и оптимальных источников капитала в снижении обязательств корпорации
Высвобождение финансового капитала в форме денежных средств, улучшающих финансовые показатели корпорации
16

Вид П5_АДЗ
П6_АНК П7_АСК
Цель вида процедуры для интеграционной отчетности
Возможность возврата капитала в форме дебиторской задолженности, улучшение финансового положения и показателей интегрированной отчетности
Установление скрытых резервов для оптимального использования и движения капитала
Снижение цен на капитал в форме труднореализуемых активов с позиции движения нефинансового капитала в финансовый для повышения инвестиционной привлекательности интегрированной отчетности
Источник: составлено автором.
Разработанные основные процедуры эффективности движения капитала в интегрированной отчетности должны найти отражение и внедрение в выбранных мероприятиях, обеспечивающих эффективное движение капитала в рамках устойчивого развития корпорации.
4. Выявлены и уточнены финансовые и нефинансовые показатели в системе данных о движении различных видов капитала в бухгалтерском учете, отвечающие запросам нефинансовой отчетности в условиях устойчивого развития
Усложнение механизмов представления в отчетности предмета и объекта требует изменения методов, позволяющих представить информацию для пользователей, что определяет необходимость интегрировать отчетность в стратегическом направлении будущего развития экономических субъектов, группы компаний и корпорации в целом. Установлено, что этичное стратегическое мышление как новая парадигма управленческой деятельности в условиях устойчивого развития становится принципом интегрированной отчетности, составляемой для управления капиталом заинтересованными лицами в принятии решений, в то время как финансовая отчетность предполагает увеличение бремени ее формирования. Алгоритм представления финансовых и нефинансовых показателей в системе данных о движении капитала представлен на рисунке 3.
Установлено, что в настоящее время оптимальным является матричный подход к формированию финансовых и нефинансовых показателей, предполагающий взаимосвязь соответствующего вида капитала со статьей учета и взаимосвязь с прибылью (рост стоимости капитала). Система финансовых и нефинансовых показателей в теории бухгалтерского учета и отчетности капитала формируется: 1) в формах ресурсов актива (таблица 5); 2) в видах источников пассива (таблица 6).
Однако интегрированная отчетность не является единственной отчетностью, которая может обеспечивать информацией пользователей – поставщиков капитала.
Особенности представления информации о капитале: финансовой и нефинансовой
Интегрированная отчетность синтезирует информацию о капитале: финансовую (по стандартам МСФО) и нефинансовую (сформированную по GRI (Глобальная инициатива по отчетности)
Ключевой особенностью интегрированной отчетности является наличие информации о шести видах капитала: 1) финансовый капитал: длительное пользование средствами инвесторов и кредиторов; 2) промышленный капитал: средства для производственного труда; 3) интеллектуальный капитал: нематериальные активы интеллектуальной и организационной собственности; 4) человеческий капитал: совокупность знаний, компетенции персонала, включая способности и опыт реализации стратегий бизнеса; 5) социальный и сетевой капитал: репутация и социальные связи с персоналом, клиентами, поставщиками, партнерами корпорации, государственными органами; 6) природный капитал: земля, возобновляемые и невозобновляемые природные ресурсы
Основные концепции отражения капитала в интегрированной отчетности:
1) концепция справедливой стоимости капитала (реальная стоимость);
2) концепция приоритета экономического содержания над правовой формой (профессиональное суждение о форме капитала);
3) концепция прозрачного отражения сущности фактов хозяйственной жизни
Рисунок 3 – Алгоритм представления финансовых и нефинансовых показателей в системе данных о движении капитала
Источник: составлено автором.
Таблица 5 – Система финансовых и нефинансовых показателей капитала в формах ресурсов актива
Виды капитала
Финансовый
Статьи учета капитала в формах Участие ресурсов актива в бизнесе
Финансовый капитал в формах ресурсов актива
Взаимосвязь с прибылью
Денежные средства и их эквиваленты (50,51, 52,55, 57,58,59,09 и прочее)
++
Нефинансовый капитал в формах ресурсов актива
Производственный Материальные производственные средства (01,07,08,10,14,15,16,19,20,
21,23,25,26,28,40,41,42,43,44,45)
Человеческий Оплата труда, расходы на обучение персонала (70,71,73,75,76)
Интеллектуальный Нематериальные активы (04, 08, 20, 23, 25,26,44)
+ +
++ ++
18

Виды капитала Социальный
Статьи учета капитала в формах ресурсов Участие в Взаимосвязь
актива
Материальные производственные средства (01,07,08, 10,14,15,16,19,20,21,23,25,26,28, 40,41,42,43,44,45)
бизнесе с прибылью ––
+ +
Таблица 6 – Система финансовых и нефинансовых показателей капитала в видах источников пассива
Природный
Источник: составлено автором.
Внеоборотные активы: земля (01, 08)
Виды капитала
Финансовый
Статьи учета капитала в видах источников пассива
Финансовый капитал в видах источников пассива
Денежные средства и их эквиваленты как источники: собственные (80,81,82,83,84, 86 и проч.); заемные (66,67,76)
Участие в бизнесе
+
+ + + –
Взаимо связь с прибыл ью
+
+ + + –
Нефинансовый капитал в видах источников пассива
Производственный Человеческий Интеллектуальный Социальный Природный
Материальные производственные средства как источники: собственные (80,81,82,83,84, 86 и проч.); заемные (60,62,66,67,76)
Оплата труда, расходы на обучение персонала как источники: собственные (80,81,82,83,84, 86 и проч.); заемные (60,62,66,67,76)
Нематериальные активы как источники: собственные (80,81,82,83,84, 86 и проч.); заемные (60,62,66,67,76)
Пособия, расходы на охрану труда как источники: собственные (80,81,82,83,84, 86 и проч.); заемные (60,62,66,67,76)
Внеоборотные активы: земля и природные ресурсы как источники: собственные (80,81,82,83,84, 86 и проч.); заемные (60,62,66,67,76)
++
Источник: составлено автором.
Установлено, что в России формирование и представление нефинансовой отчетности регулируется с 2017 г. в распоряжении No 876-р Правительства России введением в действие Концепции публичной
нефинансовой отчетности. В соответствии со стандартом G4 установлены два вида стандартных элементов отчетности: общие и специфические стандартные элементы отчетности (таблица 7).
Таблица 7 – Содержание общих и специфических показателей движения капитала в нефинансовой отчетности с учетом требований стандарта G4
Показатели для формирования нефинансовой отчетности
Общие стандартные показатели движения капитала
Стратегия и анализ движения капитала
Профиль организации, определяющий движения капитала и рост прибавочной стоимости
Выявленные существенные аспекты и границы возможности движения капитала, и увеличение его стоимости Взаимодействие со сторонами, заинтересованными в движении капитала
Специфические стандартные показатели движения капитала
Сведения о подходах к движению
капитала в области менеджмента Экономические показатели движения капитала
Экологические показатели движения капитала
Социальные показатели движения капитала
Общие сведения об отчете движения капитала
Практика трудовых отношений в процессе движения капитала, увеличении его стоимости с позиции приемлемого и достойного труда
Корпоративное управление с позиции движения капитала и увеличения его стоимости
Соблюдение прав человека в процессе формирования и движения капитала, а также в увеличении его прибавочной стоимости
Соблюдение этики и добросовестности в направлении движения капитала и формирования его прибавочной стоимости
Позиция общества в вопросах движения капитала и формирования его прибавочной стоимости экономическими субъектами
Источник: составлено автором.
Однако важным остается вопрос о совершенствовании учетно- методического обеспечения раскрытия информации о финансовом и интеллектуальном капитале в корпоративной отчетности. Необходимо провести сравнительный анализ модели представления информации о финансовом и интеллектуальном капитале в интегрированной и бухгалтерской отчетности.
5. По результатам сравнительного анализа модели представления информации о финансовом и интеллектуальном капитале в интегрированной и бухгалтерской отчетности, предложена матрица координации отчетной информации как механизма структурирования системы показателей, позволяющая учесть моральные и качественные характеристики ресурсов, раскрывающихся в методических рекомендациях по использованию
новых форм рабочих документов учетно-аналитического ресурса, отражающих профессиональное суждение бухгалтера.
Исследования позволили выделить четыре уровня представления информации о финансовом и интеллектуальном капитале в интегрированной и бухгалтерской отчетности: 1) сравнительная характеристика структуры и состава интегрированной и бухгалтерской отчетности; 2) критерии показателей формирования интегрированной и бухгалтерской отчетности; 3) формирование профессиональных суждений и интересов составителей интегрированной и бухгалтерской отчетности; 4) формирование суждений пользователей информации о финансовом и интеллектуальном капитале, представленной в интегрированной и бухгалтерской отчетности. Интегрированная отчетность включает систему показателей, которая позволяет объединить финансовые и нефинансовые отчеты, методы создания информационного ресурса для корпоративных
целей и запросов инвесторов как поставщиков капитала. Однако именно бухгалтерское суждение, определенное рамками консерватизма, позволяет в бухгалтерской отчетности отразить реальную или приближенную к реальности финансовую картину в бухгалтерской финансовой отчетности. Сравнительная характеристика показателей структуры и содержания интегрированной и бухгалтерской отчетности представлена в таблице 8.
Таблиц 8 – Сравнительная характеристика показателей структуры и содержания интегрированной и бухгалтерской отчетности
Критерий сравнения
Отражение состояния и движения видов капитала
Структура и содержание информации
Бухгалтерская отчетность о финансовом и интеллектуальном капитале
Количественная информация только о финансовом и интеллектуальном капитале строго синтезирована по счетам бухгалтерского учета
Формирует количественную информацию в формах бухгалтерской отчетности
Интегрированная отчетность
о финансовом и интеллектуальном капитале
Качественная и количественная информация о финансовом, промышленном, интеллектуальном, человеческом, социальном, природном капитале, представляемая в свободной форме
Формирует информацию для пользователей о качественных показателях корпорации, подтвержденных количественными с акцентом на форсайт
Источник: составлено автором.
Однако проблемой бухгалтерской и интегрированной отчетности становится недостаточное представление показателей, характеризующих финансовый капитал как выраженные в денежной форме стоимостные отношения в производстве и социально-экономических системах, представляющих собой источники, направляемые акционерами, инвесторами, кредиторами для обеспечения деятельности бизнеса с целью
получения дохода. Также индикаторы интеллектуального капитала должны отражать результаты совокупной интеллектуальной деятельности в социально-экономических отношениях работодателя с персоналом, выраженные в стоимости собственных нематериальных активов (патенты, базы данных, программное обеспечение, товарные знаки и другие), полученные в обращении человеческого, организационного и клиентского ресурсов на основе знаний, умений, компетенций, увеличивающие прибыль и другие экономические и технические результаты в условиях конкурентоспособности корпорации.
Важными являются суждения о возможном генезисе интеллектуального капитала, основанного на инвестициях финансового капитала, который формирует внеоборотные активы (производственные, нематериальные и финансовые), отражаемые в бухгалтерском учете, регулируемом строгими стандартами и консервативными определениями,
но тем не менее построенные на профессиональном бухгалтерском суждении (таблица 9).
Таблица 9 – Анализ показателей профессиональных суждений и интересов составителей интегрированной и бухгалтерской отчетности об отражении движения и состояния финансового и интеллектуального капитала
Критерий анализа
Суждения
и интересы профессионального бухгалтера
Сужения
и интересы, управляющих структур компании (управляющие капиталом)
Бухгалтерская отчетность
Количественные показатели, формируемые на стандартах учета и отчетности, синтезируемые в единый синтаксический счет в бухгалтерской отчетности, что позволяет бухгалтеру подписывать отчетность
На основании количественных показателей формируется узконаправленное профессиональное управленческое суждение
Интегрированная отчетность
Качественные показатели, представляемые в неформальной форме, подкрепляемые количественными показателями для формирования убеждений в направлениях форсайт- развития
На основании качественных показателей формируется расширенное и всеобъемлющее сбалансированное суждение
Источник: составлено автором.
Установлено, что качество учетно-аналитического обеспечения формируется в процессе контроля показателей с позиции количественных (показатели бухгалтерской отчетности) и качественных (показатели интегрированной отчетности) характеристик, где каждому уровню показателей присваивается оценочный балл от 0% до 25%, с общей суммой в 100%. Наличие представленных атрибутов в сравнительном анализе
бухгалтерской и интегрированной отчетности укажет на достаточный уровень отражения финансового и интеллектуального капитала (рисунок 4). Матрица сравнительной оценки как механизм структурирования и ключевых характеристик системы показателей позволяет выделить основные направления информации в интегрированной и бухгалтерской отчетности.
• Представление качественной и количественной информации о движении финансового и интеллектуального капитала
•Структура и содержание информации для раскрытия прогнозов об экологических и социальных внешних эффектах
(25%) Показатели структуры и содержания интегрированной и бухгалтерской отчетности для отражения финансового и интеллектуального капитала
(25%) Критерии показателей и индикаторов финансового и интеллектуального капитала для формирования интегрированной и бухгалтерской отчетности
• Организация учетно- аналитической работы в интегрированной и бухгалтерской отчетности, включая показатели: достоверности и полноты; взаимной обусловленности; прозрачности; нормативности
•Суждения и интересы собственников
• Суждения и интересы в государственной системе
• Суждения и интересы общества о пользе капитала корпорации для страны
(25%) Показатели суждений и интересов пользователей интегрированной и бухгалтерской отчетности с информацией о финансовом и интеллектуальном капитале
(25%) Показатели профессиональных суждений и интересов составителей интегрированной и бухгалтерской отчетности о финансовом и интеллектуальном капитале
•Суждения и интересы профессиональ- ного бухгалтера
•Сужения и интересы, управляющих структур
Рисунок 4 – Матрица координации информации в интегрированной и бухгалтерской отчетности как механизм структурирования и ключевых характеристик системы показателей
Источник: составлено автором.
Проведенное ранжирование показателей финансового капитала позволило разработать аналитическую систему финансового капитала в системе бухгалтерского баланса и интегрированной отчетности с позиции оценки морального качества активных и пассивных ресурсов (таблица 10).
Таблица 10 – Аналитическая система показателей финансового капитала в системе бухгалтерского баланса и интегрированной отчетности с позиции морального качества активных и пассивных ресурсов
Индикатор актива
Р А_ФК3 Р А_ФК4
Актив
Ресурс-Актив. Ресурсы
получения дохода Ресурс-Актив. Финансовые активы для получения ренты
Вид Индикатор пассива
Пассив Вид
Ресурс-Источник. Кач Средства инвесторов
и кредиторов Ресурс-Источник. Кач Средства, вложенные
на определенный срок
Р А_ФК1
Ресурс-Актив. Капитал в денежной форме
Кол
РП_ФК1
Ресурс-Источник. Средства акционеров для концентрации производства
Кол
Р А_ФК2
Ресурс-Актив. Стоимостные отношения
в производстве
Кол
РП_ФК2
Ресурс-Источник. Источники для обеспечения деятельности бизнеса
Кол
для
Кач Кач.
РП_ФК3 РП_ФК4
Р А_ФК5
Ресурс-Актив. Присвоение финансовых ресурсов в социально- экономических системах
Кач
РП_ФК5
Ресурс-Источник. Присвоение финансовых ресурсов в социально- экономических системах
Кач
Р А_ФК6
Баланс-Актив. Моральная количественная характеристика совокупности активного финансового капитала
Кол
РП_ФК6
Баланс-Пассив. Моральная количественная характеристика совокупности пассивного финансового капитала
Кол
Р А_ФК7
Баланс-Актив. Моральная качественная характеристика совокупности активного финансового капитала
Кач
РП_ФК7
Баланс-Пассив. Моральная качественная характеристика совокупности пассивного финансового капитала
Кач
Источник: составлено автором.
Необходимо отметить, что
представляемый в бухгалтерском балансе в статье «нематериальные активы», в российских корпорациях не имеет четкой определенности, как в зарубежных странах, что подтверждается множеством исследований. Исследования позволили определить показатели интеллектуального капитала в системе бухгалтерского баланса и интегрированной отчетности с позиции морального качества активных и пассивных ресурсов (таблица 11).
интеллектуальный капитал,

Таблица 11 – Аналитическая система показателей интеллектуального капитала в системе бухгалтерского баланса и интегрированной отчетности с позиции морального качества активных и пассивных ресурсов
Индикатор Актив Вид Индикатор Пассив Вид
актива
пассива
Р А_ИК1
Ресурс-Актив. Нематериальные активы как собственность организации (патенты, свидетельства на базы данных, программы, товарные знаки)
Кол
РП_ИК1
Ресурс-Пассив. Совокупность результатов интеллектуальной деятельности (патенты, технологии, ноу-хау и прочее), которые имеют стоимость
Кол
Р А_ИК2
Ресурс-Актив. Повышение рыночной стоимости корпорации
Кол
РП_ИК2
Ресурс-Пассив. Максимизация прибыли и другие экономические
и технические результаты
Кол
Р А_ИК3
Ресурс-Актив. Совокупность человеческого, организационного и клиентского капиталов
Кач
РП_ИК3
Ресурс-Пассив. Социально- экономические отношения работодателя
с персоналом
Кач
Р А_ИК4
Ресурс-Актив. Обеспечение конкурентных преимуществ
Кач
РП_ИК4
Ресурс-Пассив. Реализация интеллектуальной собственности персонала в процессе создания
и распределения добавленной стоимости
Кач
Р А_ИК5
Ресурс-Актив. Совокупность индивидуальных знаний, умений, навыков, способностей персонала
Кач
РП_ИК5
Ресурс-Пассив. Совокупность индивидуальных знаний, умений, навыков, способностей персонала
Кач
Р А_ИК6
Баланс-Актив. Моральная количественная характеристика совокупности активного интеллектуального капитала
Кол
РП_ИК6
Баланс-Актив. Моральная количественная характеристика совокупности пассивного интеллектуального капитала
Кол
Индикатор Актив Вид Индикатор Пассив Вид актива пассива
Источник: составлено автором.
Однако существенным становится выявление особенностей, на которые необходимо обратить внимание в процессе оценки эффективности использования финансового и интеллектуального капитала на основе данных бухгалтерской и интегрированной отчетности. На основании предлагаемых шаблонов рабочих документов, проводятся корректировки показателей бухгалтерского баланса по состоянию финансового и интеллектуального капиталов. В методических рекомендациях предлагается применять шаблоны рабочих документов учетно- аналитического ресурса, а именно: 1) анализа системы качественных и количественных показателей движения активного и пассивного финансового/интеллектуального капитала; 2) шкалирования системы количественных аналитических показателей движения активного и пассивного финансового/интеллектуального капитала для пояснения в интегрированной отчетности; 3) корректировки показателей бухгалтерского баланса по показателям движения активного и пассивного финансового/интеллектуального капитала корпорации; 4) установленная разница в финансовом/интеллектуальном капитале между активом и пассивом позволит выявить уровень морального износа капитала и эффективности его использования.
III. ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В результате проведенного исследования решена актуальная научная задача совершенствования теоретико-методических положений современной концепции капитала в бухгалтерском учете с позиции эволюционного подхода.
Предложенные практические рекомендации в диссертационном исследовании позволяют предоставлять достаточную и достоверную информацию для поставщиков капитала о внутренних возможностях и угрозах, построенных на противоречиях и отраженных в учете экономического субъекта.