Формирование налоговой политики коммерческой организации на основе риск-ориентированного подхода

ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
1 Уточнен и структурирован понятийный аппарат, используемый в
налоговой сфере при формировании корпоративной налоговой политики,
адекватный требованиям современного налогового управления, в целях
устранения терминологических расхождений идентичных определений и
категорий. Понятие налоговой политики коммерческой организаций
раскрыто в широком и узком значении. Дана авторская трактовка
дефиниции «налоговый риск».
Вопросы разработки и актуализации налоговой политики экономического
субъекта весьма актуальны и интересны для исследования. Различные ученые,
рассматривая сущность налоговой политики с разных точек зрения, предлагали
свой вариант трактовки этого термина. В работе были выявлены несколько
подходов в определении этой дефиниции: 1) элемент (часть) финансовой
стратегии; 2) особая программа действий; 3) модель поведения; 4) документ,
формализующийналоговуюстратегиюитактику;5)совокупность
долгосрочных итекущих решений в сфере налогообложения; 6)система
управления налоговыми потоками; 7) система методов, приемов ведения
налогового учета; 8) свод правил.
Проанализировав суждения авторов о сущности налоговой политики на
микроуровне, были выделены присущие им общие черты: 1) речь идет о
налоговых платежах;2) налоговая политика нацелена на минимизацию
налогов; 3) политика в сфере налогообложения достижима через применение
специальных инструментов, к которым относят налоговый учет, налоговое
планирование, анализ налоговых платежей и др.
Неоднозначностьформулировокналоговойполитикиорганизации
потребовалоуточненияиструктурированияпонятийногоаппарата,
используемого в налоговой сфере при формировании корпоративной налоговой
политики. Полагаем, что налоговую политику коммерческой организации
следует рассматривать в широком и сокращенном значении.
При идентификации термина «налоговая политика предприятия», прежде
всего, нужно акцентировать внимание на его взаимоотношения с основной
единицей языка – словом. Исследуемая конструкция включает в себя два слова
«политика»и«налоговая»отслова«налог».Согласнословарями
энциклопедиямподполитикойпонимаетсянекийобраздействий,
направленных на достижение чего-нибудь. Поскольку речь идет также о
налогах, как обязательных индивидуально безвозмездных платежах в пользу
государства, то при раскрытии понятия «налоговая политика предприятия» в
широком смысле следует говорить о комплексе действий, направленных на
формирование и гармонизацию налоговых отношений, возникающих между
экономическим субъектом и государством по поводу расчета и уплаты налогов
и сборов в бюджет, ориентированных на цели и задачи уставной деятельности
компании, а также соблюдение частных интересов игосударственных
установок. Под налоговой политикой организации в узком смысле, следует
понимать программный локальный документ (некий стандарт) экономического
субъекта, в котором задекларированы основополагающие принципы, цели,
задачи, этические нормы, которых должны придерживаться должностные лица
в сфере налоговых отношений. Основной целевой установкой налоговой
политики экономического субъекта должно стать достижение руководством
важных ориентиров, определяемых учредительными документами, в том числе
через сферу налогообложения.
Одним из видов рисков является налоговый риск, который нужно
учитывать при формировании налоговой политики организации, поскольку
через ее реализацию его можно минимизировать. Система нормативных актов о
налогах и сборах не раскрывает понятие налогового риска, но в публикациях и
научных исследованиях отечественных экономистов этот термин встречается
достаточно часто и каждый их них даѐт свою интерпретацию этой дефиниции
(рис. 1).
Подходы к раскрытию термина «налоговый риск»

Налоговый риск с позиций отечественных экономистов

Вероятность финансовыхДенежная оценкаЭкономическая и правовая
и иных потерь (убытков),нерациональных действиймодель возможных
связанных сдолжностных лиц,отрицательных последствий
налогообложениемответственных за налоговыедеятельности субъектов
обязательстваналоговых отношений

Налоговый риск – вероятная опасность, действия наугад экономических субъектов, связанные
с постановкой и осуществлением налогового учета, соблюдением налогового
законодательства, ведением предпринимательской деятельности, ориентированные, прежде
всего, на достижение положительного результата в налоговой сфере

Авторский подход

Рисунок 1 – Способы объяснения понятия «налоговый риск»1
Рассмотренныеспособыобъясненийпонятия«налоговыйриск»
позволили дать авторскую трактовку этой дефиниции, отличающуюся от
формулировок, высказанных ранее экономистами тем, что налоговый риск –
этовероятнаяопасность,действиянаугадэкономическихсубъектов,
ориентированные, прежде всего, на достижение положительного результата в
налоговой сфере, а не на получение финансовых потерь.
2 Предложены дополнительные признаки типологии корпоративной
налоговойполитики, отсутствующиеранеевисследованиях
отечественных ученых 1) с учетом отраслевых особенностей (видов
деятельности) экономического субъекта; 2) с позиции риск-
ориентированного подхода; 3) в зависимости от организационно-
Источник: составлено и разработано автором
структурного построения организации. В состав факторов были внесены
дополнительные(профессионализмспециалистов,потенциал
управленческого персонала, организация финансового и налогового учета,
взаимоотношения с субъектами внешней среды, их цели и задачи), также
новые (фундаментальные и организационные), влияющие на процесс
создания налоговой политики на уровне предприятия.
Формирование эффективной налоговой политики организации
невозможно без надлежащей научно обоснованной еѐ классификации.
Выделение классификационных признаков и на их основе типов политики
имеет большое значение для понимания менеджментом компании сущности,
значимости налоговой политики и целесообразности еѐ разработки (табл. 1).
Таблица1–Классификацияналоговойполитикикоммерческой
организации
Признак классификацииВиды налоговой политики предприятия
Авторская классификация
в зависимости от отраслевых налоговаяполитикасельскохозяйственных
особенностей (видов деятельности) предприятий, организаций оптовой и розничной
экономического субъектаторговли, туристических компаний, строительных
фирм, предприятий связи и т.д.;
с позиции риск-ориентированного налоговая политика с минимальным риском, умеренным
подходариском, предельным риском, недопустимым риском
в зависимости от организационно- налоговая политика в целом по предприятию, по
структурногопостроения структурнымподразделениям,поотдельным
организациихозяйственным операциям
В работе предложено к дополнительно существующим видам налоговой
политики добавить еще три признака: 1) в зависимости от отраслевых
особенностей (видов деятельности) экономического субъекта на налоговую
политикусельскохозяйственныхпредприятий,организацийоптовойи
розничнойторговли,туристическихкомпаний,строительныхфирм,
предприятий связи и т.д.; 2)с позиции риск-ориентированного подхода –
налоговая политика с минимальным риском, умеренным риском, предельным
риском, недопустимым риском; 3) в зависимости от организационно-
структурного построения организации – налоговая политика в целом по
предприятию, по структурным подразделениям, по отдельным хозяйственным
операциям.
На структуру и содержание налоговой политики предприятия оказывают
влияние многие факторы, которые отечественные экономисты подразделили на
две группы по отношению к самой организации: внутренние и внешние. В
состав этих факторов были внесены дополнительные (профессионализм
специалистов, потенциал управленческого персонала, организация финансового
и налогового учета, взаимоотношения с субъектами внешней среды, их цели и
задачи),такженовые(фундаментальные,т.е.удовлетворенность
экономического субъекта в расходовании средств государством, полученных в
виде налогов и организационные, т.е. механизм принуждения платить налоги
через усиление налогового контроля со стороны государства), влияющие на
процесс создания налоговой политики на уровне предприятия (рис. 2).
Фундаментальные факторы
удовлетворенность экономического субъекта в расходовании средств государством, полученных в
виде налогов

Внутренние факторыВнешние факторы
профессионализмвзаимоотношения с
специалистов, потенциалНалоговаясубъектами внешней среды,
управленческого персонала,политикаих цели и задачи
организация финансового ипредприятия
налогового учета

Организационные факторы
механизм принуждения платить налоги через усиление налогового контроля со стороны
государства

Рисунок 2 – Факторы, оказывающие воздействие на формирование
налоговой политики предприятия2
Считаем, что введение факторов с позиции институциональной среды, в
рамках которой происходит функционирование корпоративного управления на
предприятии, позволило выделить фундаментальные и организационные
движущие силы, определяющие характер и специфические черты налоговой
политики на микроуровне.
3.Внедрена возможность использования риск-ориентированного
подхода к конструированию налоговой политики на микроуровне.
Высказан концептуальный подход к разработке и реализации
корпоративной налоговой политики, включающий в себя сущность
налоговой политики, еѐ цель, задачи, принципы и требования к ней.
Дополнительно к существующим принципам налоговой политики,
предложено добавить еще пять основополагающих допущений.
Предложены требования к разработке налоговой политики на основе риск-
ориентированного подхода, выполнение которых позволит сократить
издержки организаций, связанные с исполнением обязанностей
налогоплательщика, минимизировать налоговые риски и будет
Источник: составлено и разработано автором
способствовать повышению эффективности реализации выбранной
налоговой политики.
В работе было обосновано применение концептуального подхода к
разработке и реализации корпоративной налоговой политики, включающего в
себя несколько слагаемых: сущность, цель, задачи, принципы налоговой
политики и требования к ней (рис. 3).
Налоговая политика организации (широкая трактовка) – комплексе действий, направленных на
формирование и гармонизацию налоговых отношений, возникающих между экономическим
субъектом и государством по поводу расчета и уплаты налогов и сборов в бюджет, ориентированных
на целевую установку и задачи уставной деятельности компании, а также соблюдение частных
интересов и государственных целей.
Налоговая политика организации (узкая трактовка) – программный локальный документ (некий
стандарт) экономического субъекта, в котором задекларированы основополагающие принципы, цели,
задачи, этические нормы, которых должны придерживаться должностные лица в сфере налоговых
отношений.

Цель налоговой политики – достижение руководством важных ориентиров, определяемых
учредительными документами, в том числе через сферу налогообложения

Задачи:
– мониторинг и контроль над уровнем налоговых издержек по сравнению с их плановыми
нормативами для выявления отклонений и выбора экономической стратегии на будущее;
– идентификация налоговой нагрузки;
– группировка сведений об индивидуально безвозмездных налоговых платежах для принятия
решений, имеющих долгосрочный характер;
–предоставление менеджменту организации сведений в целях управления.

Принципы:
законности, учетно-информационного обеспечения, оптимальности, разумности, единства стратегии и
тактики, конфиденциальности, оперативности, оценивания налогового риска, своевременности и
полноты уплаты налогов, своевременности, прозрачности и достоверности ведения налогового учета,
открытости, осознанности и обоснованности, сближения частных интересов и государственных
целей, эффективности, ответственности должностных лиц за нарушение законодательства,
стабильности использования правил и предписаний налогового учета, компетентности и
профессионализма должностных лиц предприятия

Требования к разработке налоговой политики:
– соблюдение российского и международного законодательства в сфере налогообложения;
– следование правовой позиции, подготовленной на основании актуальной судебной практики,
разъяснений Минфина и ФНС России;
– следование принципам формирования налоговой политики;
– соблюдение этических норм профессионального поведения;
– формирование налоговой политики исходя из рискованности деятельности организации;
– определение вероятности наступления риска и характер его ущерба объективным или
субъективным методом;
– рациональное формирование налоговой политики, на основе условий функционирования и размеров
организации, а также исходя из связи затрат на еѐ разработку с эффективностью еѐ реализации;
– применение профессионального суждения, т.е. совокупности знаний, умений и навыков;
– обязательное применение разработанной налоговой политики для всех обособленных подразделений
организации.
Рисунок 3 – Концепция налоговой политики коммерческой организации
на основе на риск-ориентированного подхода3
Источник: составлено и разработано автором
Дополнительно к существующим принципам налоговой политики,
нашедшим свое отражение в трудах В.Ю. Абрамова, И.А. Коростелкиной, Ю.В.
Борисейко предложено добавить еще пять основополагающих допущений:
принцип сближения частных интересов и государственных целей; принцип
эффективности; принцип ответственности должностных лиц за нарушение
законодательства; принцип стабильности использования правил и предписаний
налогового учета; принцип компетентности и профессионализма должностных
лиц предприятия. Предложены девять требований к разработке налоговой
политики на основе риск-ориентированного подхода, выполнение которых
позволитсократитьиздержкиорганизаций,связанныесисполнением
обязанностей налогоплательщика, минимизировать налоговые риски и будет
способствовать повышению эффективности реализации выбранной налоговой
политики.
Трансляция эффективной налоговой политики через еѐ методический
инструментарий осуществляется соответствующими должностными лицами
организации. Для того, чтобы налоговая политика была успешно реализована,
необходимо, чтобы она включала в себя три составляющие: 1) выбор
управленческой конструкции, содержащей общее системное представление о
порядке исчисления и уплаты индивидуально безвозмездных налоговых
платежей в бюджет в соответствии с теми видами деятельности, которые
определены в учредительных документах и элементами налогообложения,
провозглашенными в НК РФ; 2) идентификация налогов, сборов и выбор
алгоритма их расчета в настоящий период и на будущее с учетом целевой
установки, поставленной финансовой политикой аппарата управления и
собственников бизнеса, влияния внешней и внутренней среды, в которой
функционирует компания и возможностей роста еѐ стоимости; 3) достижение
поставленных целей посредством осуществления конкретных практических
действий.
Основные направления реализации налоговой политики на уровне
предприятия изображены на рис. 4.
НАЛОГОВАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ
обсуждениеразъяснениеознакомлениевоспитание

РАБОТНИКИ ОРГАНИЗАЦИИ
лица, ответственныелица, осуществляющие контрольдругие лица, выполняющие свой
за реализациюнад реализацией налоговойфункционал, в т.ч. косвенно
политикиполитикисвязанные с налогообложением

РЕАЛИЗАЦИЯ НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ
департаментбухгалтерияпланово-юридическийфинансовый
налоговой политикиэкономический отделотделотдел

УПРАВЛЕНИЕ И КОНТРОЛЬ

Рисунок 4 – Основные направления реализации налоговой политики на
микроуровне4

В работе сделан вывод, что при проведении налоговой политики на
микроуровне нужно использовать все возможные методы еѐ реализации, а
именно управления, контролирования, информирования, консультирования и
воспитания коллектива компании. Достижение успеха при реализации
налоговой политики, возможно, достичь, когда в этот процесс вовлечены все
ключевые сотрудники коммерческой компании – от высшего руководства до
ведущих специалистов соответствующих отделов (рис. 5).
Источник: составлено и разработано автором
Стадия формированияСтадия корректировки
(определение цели и задач(принятие решения об
налоговой политики, выборизменении действующих
еѐ стратегии и тактикиположений, разработке новых)
(ДНП, ЮО, ФО)(ДНП, ПЭО, ЮД)
23

Стадия реализацииСтадия контроля
(практическая реализация(контроль и анализ эффективности
налоговой политики)реализации налоговой политики
(ПЭО, СБ)(ДНП, СБ, ФО)

Департамент налоговой политики (ДНП); Служба бухгалтерии (СБ); Планово-
экономический отдел (ПЭО); Юридический отдел (ЮО); Финансовый отдел (ФО)

Рисунок 5 – Внутренние коммуникации в организации процесса
разработки и реализации налоговой политики на микроуровне5
4 Разработаны научно-методические интерпретации по подготовке
корпоративного стандарта «Налоговая политика организации» на основе
степени возможной налоговой угрозы, включающие в себя девять
разделов, применение которых позволит минимизировать налоговые
риски, повысить социальную ответственность экономических субъектов
перед суверенной организацией публичной власти и социумом в целом.
В настоящее время нет методических рекомендаций по разработке
налоговой политики как внутреннего локального акта (стандарта) организации.
Мониторинг официальных сайтов публичных компаний показал, что в
открытом доступе отсутствуют и их налоговые политики. Вместе с тем такие
разработки методического характера необходимы руководству коммерческих
организаций, прежде всего, тем организациям, у которых недостаточно
финансовых ресурсов на заказ таких документов у консалтинговых фирм. В
работебылпредложенметодическийинструментарийреализации
корпоративной налоговой политики на основе риск-ориентированного подхода,
Источник: составлено и разработано автором
а именно подготовлены научно-методические интерпретации по разработке
корпоративного стандарта «Налоговая политика организации» на основе
степени возможной налоговой угрозы, включающие в себя девять разделов
(рис. 6).
РАЗДЕЛЫ

I. Назначение и область применения

II. Нормативная база
определения
III. Термины и их определения

4. Цели и задачи налоговой политики

5. Принципы и требования налоговой политики

6. Требования к специалистам, реализующим налоговую политику

7. Алгоритм формирования налоговой политики

8. Коммуникации внутри организации по реализации налоговой политики

9. Контроль качества и оценка эффективности налоговой политики

Рисунок 6 – Содержание предлагаемых Методических рекомендаций по
формированию стандарта «Налоговая политика организации»
Предлагаемаяметодическаяразработкапозволитминимизировать
налоговые риски, повысить социальную ответственность экономических
субъектов перед суверенной организацией публичной власти и социумом в
целом.
5 Актуализирована и доработана методика оценка эффективности
корпоративной налоговой политики с учетом факторов риска и
отраслевых особенностей через введение в формулу налоговой нагрузки
коэффициента-дефлятора, учитывающего изменения потребительских цен
на предстоящий период, что позволяет рассчитать потенциально
возможную величину индивидуально безвозмездных налоговых платежей
в бюджет с учетом изменений рыночных параметров.
Проведенное исследование, позволило сделать вывод, что произвести
оценку эффективности налоговой политики на практике достаточно сложно,
поскольку она представляет собой сложную композицию, состоящую из
нескольких слагаемых элементов. Поэтому оценку ее реализации можно
произвести, используя комплект количественных и качественных показателей.
Оценивание как, правило, рекомендуется производить в два этапа: экспертным
путем, а затем расчетом специальных коэффициентов (рис. 7).
показатели, характеризующие эффективность налогообложения в результате
реализации выбранной налоговой политики (частные и общие)
Показатели оценки налоговой политики

Общая налоговая нагрузка:
коммерческой организации

ННоб = НПоб / (Довд + Дпр)
Нагрузка налоговая по налогу на прибыль:
ННп = Нп / (Др + Двн)
По НДС (1-й способ):
ННндс = Нндс / НБРФ
По НДС (2-й способ):
ННндс = Нндс / НБобщ
Налоговая нагрузка с учетом отраслевой специфики:
ННП  НП НДФЛ  НП КОСВ  НП КОСВ  М С / М П  М С 
ННП  () * Кд
В  ЗМ  Ам

показатели, характеризующие эффективность самой налоговой политики

Эонп = Эн / Зонп

Рисунок 7 – Показатели, применяемые при оценке эффективности
налоговой политики организации
Качественнуюэкспертизуналоговойнагрузкиследуетначатьс
сопоставленияеѐосновныхположенийссуществующими
макроэкономическимипараметрамиипланируемымиизменениямив
экономике и налогообложении. Если выявляются отклонения, то есть все
основания для внесения изменений в существующую налоговую политику.
Далее от качественной оценки эффективности налоговой политики нужно
перейти к количественному еѐ оцениванию.
Проведенноеисследованиеирасчетыпозволилиразработатьи
предложить практикам актуализированную, т.е. доработанную методику
оценки эффективности корпоративной налоговой политики с учетом факторов
рискаиотраслевых особенностей, предложеннуюранее профессором
И.А.Коростелкиной, черезвведениев формулуналоговойнагрузки
коэффициента-дефлятора, учитывающего изменения потребительских цен на
предстоящий период (табл. 2). Это позволит рассчитать потенциально
возможную величину индивидуально безвозмездных налоговых платежей в
бюджет с учетом изменений рыночных параметров.

Таблица 2 – Показатели, характеризующие налоговую нагрузку ЗАО
«АВА плюс два», в тыс. руб.
Показатель2020г.Прогноз на
2021г.
Индивидуально безвозмездные налоговые платежи, (НП)193 571193 571
Налог на доходы физических лиц, (ННДФЛ)12 07312 073
Налог на добавленную стоимость, (НКОСВ)152 671152 671
Эластичность спроса, (ЭС), в долях0,970,97
Эластичность предложения, (ЭП) в долях0,960,96
Выручка от продажи продукции, (В)791 721791 721
Затраты материальные, (ЗМ)578 705578 705
Начисления амортизации, (Ам)9 1519 151
Индекс-дефлятор-104,4
Нагрузка налоговая, (НН), %51,7754,05
Проведенное исследование подтверждает, что правильно сформированная
система показателей способна отразить соответствие тех или иных индикаторов
соответствующему элементу налоговой политики организации, что в свою
очередь помогает менеджменту компании выбрать нужные варианты
оптимизации налоговых платежей. Кроме того, существующая совокупность
показателей, используемая на практике, показывает фактическое состояние
дела в сфере налогообложения, а также способна оказать положительное
влияние на коммуникации между всеми элементами налоговой политики
организации. Расчет и анализ показателей эффективности налогообложения в
ретроспективе дают базу для прогнозных значений, налогового планирования
на краткосрочную и среднесрочную перспективу.

ОСНОВНЫЕ ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ
Теоретическая ценность научно-практического исследования состоит
в том, что его результаты расширяют и дополняют научные знания
концептуальных положений о формировании налоговой политики
коммерческой организации в части понятийного аппарата, используемого в
налоговой сфере, а именно сущности налоговой политики экономического
субъекта, налогового риска, классификационных признаков налоговой
политики и факторов, воздействующих на неѐ, а также принципов и требований
по формированию налоговой политики на уровне экономического субъекта.
Практическое значение в данном исследовании представляют основные
положения, выводы и рекомендация, вытекающие из содержания диссертации,
которые могут помочь в решении ряда конкретных проблем, возникающих в
ходе формирования налоговой политики на микроуровне и оценке еѐ
эффективности использования.