Правовые проблемы уплаты НДС при оказании услуг в электронной форме
Тема выпускной квалификационной работы: “Правовые проблемы уплаты НДС при оказании услуг в электронной форме”. Объем ВКР – 65 страниц. При написании ВКР использовались 52 источника. В ВКР входит введение, три главы и итоговое заключение. Целями и задачами данной ВКР являлись: определение основных проблем, связанных с порядком уплаты НДС при оказании услуг в электронной форме, анализ изменений законодательства и достигнутых законодателем результатов, разработка предложений по улучшению правового регулирования рассматриваемой сферы, рассмотрение зарубежного опыта регулирования уплаты НДС при реализации услуг в электронной форме, анализ судебной практики. Во введении раскрывается актуальность исследования по выбранному направлению,ставятся цели и задачи работы. В первой главе раскрываются основные проблемы, возникающие с понятием электронной услуги, проблемы определения “электронной услуги” как объекта для целей налогообложения, а также рассматриваются вопросы избежания двойного налогообложения и проблемы соотношения лицензионных договоров и электронных услуг. Во второй главе рассмотрены правовые проблемы, связанные с постановкой на учет и снятием с учета налогоплательщиков, а также проблемы исчисления и уплаты НДС при реализации услуг в электронной форме налоговым агентом. В третьей главе изучен вопрос имплементации положений отчета ОЭСР по эффективному взиманию НДС в российскую правовую систему, что может способствовать разрешению правовых проблем, изложенных в главе 1 и 2 ВКР. Кроме того, в третьей главе рассмотрены Положения законопроекта о внесении изменений в НК РФ, касающиеся совершенствования уплаты НДС при реализации электронных услуг. Заключение посвящено основным выводам и предложениям по улучшению правового регулирования “налога на Google”, а так же дана оценка необходимости самого “налога на Google”.
3 января 2016 года Президент РФ подписал Федеральный закон от 03.07.2016 №244-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового Кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон) Согласно положениям указанного закона, с 1 января 2017 года вступили в силу изменения в налоговое законодательство, устанавливающие порядок обложения НДС для иностранных компаний, занимающихся продажей электронного контента российским пользователям. В средствах массовой информации данный пакет изменений получил броское название «налог на Google».
Уже не первый год государством ведется политика, направленная на обеспечение одинаковых условий для всех участников рыночных отношений, будь то иностранные или российские компании. Возможность введения «налога на Google» обсуждалась на протяжении нескольких лет, принимался во внимание успешный опыт подобных законодательных инициатив в странах Евросоюза. На современном этапе развития интернет отрасли в России, перспективы российских компаний, как никогда ранее, во многом зависят от мер государства, направленных на регулирование данного сегмента рынка. Таким образом, появление подобных новелл в НК РФ является логическим продолжением текущей государственной политики по уравниванию условий ведения бизнеса для отечественных компаний и зарубежных.
По мнению законодателя, с введением данных изменений в налоговую систему РФ на российском рынке интернет услуг будет достигнут баланс между российскими и иностранными компаниями. До 1 января 2017 года иностранные организации на российском рынке интернет услуг не платили НДС, в отличие от российских компаний. По сути, создавалась некая льгота, которая позволяла иностранным компаниям действовать на рынке успешнее за счет экономии на налогах. Не секрет, что крупные компании, которые традиционно считаются лидерами данного рынка, осуществляют поиск рынков в поисках наиболее экономически привлекательных юрисдикций с самой низкой ставкой НДС, где они учреждают дочерние общества для ведения бизнеса с европейскими потребителями – большинство выбирают Люксембург (Skype, iTunes), кто-то – Ирландию (Amazon, Airbnb, Oracle).
В Евросоюзе для борьбы с подобными действиями была разработана и весьма давно применяется Директива Совета ЕС 2006/112/ЕС от 28 ноября 2006 года, которая положила начало подобным законопроектам на территории стран европейского союза. В приложении II к указанной директиве был впервые закреплен «ориентировочный перечень электронных услуг». Во многом именно по образцу европейских норм и был разработан законопроект о введении «налога на Google».
Тем не менее, еще до вступления законопроекта в силу, многие авторы отмечали некоторую топорность нововведения, высказывались мнения о том, что основная цель законопроекта – уравнивание российских и иностранных компаний – не может быть достигнута подобными изменениями в НК РФ. Многие осудили подобные новеллы. Так как бремя уплаты НДС «ляжет» на плечи потребителей, высказывались опасения, что подобные действия законодателя в целом негативно скажутся на российском рынке интернет услуг.
«Налог на Google» еще на стадии принятия законопроекта стал одним из самых обсуждаемых проектов 2016 года в сфере налогообложения, приковавший к себе внимание не только представителей юридической и экономической профессии, но и рядовых граждан, на которых рассматриваемые нововведения окажут непосредственное влияние.
Впрочем, это не удивительно, так как введенные «Налогом на Google» новшества вызвали опасения о том, что цена электронных услуг для российских покупателей существенно вырастет. Однако, данные нововведения соответствуют передовой международной практике налогообложения косвенными налогами услуг, предоставляемых в электронной форме.
Целями и задачами данной выпускной квалификационной работы являются:
• определение основных проблем, связанных с порядком уплаты НДС при оказании услуг в электронной форме;
• анализ изменений законодательства и достигнутых законодателем результатов;
• разработка предложений по улучшению правового регулирования рассматриваемой сферы;
• рассмотрение зарубежного опыта регулирования уплаты НДС при реализации услуг в электронной форме;
• анализ судебной практики.
Рассматриваемые в данной выпускной квалификационной работе изменения, внесенные в Налоговый Кодекс РФ «налогом на Google», имеют весьма существенное и важное значение. В первую очередь указанные изменения полностью переписали порядок налогообложения на рынке электронных услуг. Имевшие ранее некоторое преимущество, «льготу», иностранные компании, теперь формально уравнены с российскими, что по мнению законодателя должно способствовать здоровой конкуренции и позволяет соблюсти некий принцип равенства.
В связи с массовой интеграцией интернета в повседневную жизнь людей, рассматриваемые изменения отразились не только на самих компаниях, но и на конечных потребителях, так как многие иностранные компании уже повысили цены на свои услуги. Не смотря на обещания, не все компании оставили цены на прежнем уровне. Так Google повысил цены на такие свои услуги, как Google-диск, о чем сообщил еще в коне декабря 2016 года.
Нововведения существенно увеличат количество финансов, поступающих в бюджет, цена вопроса исчисляется миллиардами долларов.
Налоговые органы детально проработали законопроект в части беспрепятственной реализации закона. Разработан понятный, разумный порядок исполнения закона, удобный для налогоплательщика, и не вызывающий никаких вопросов. Об этом говорит и тот факт, что многие иностранные компании, такие как Google, Apple, Microsoft, Samsung, Netflix встали на учет уже в первый месяц действия закона.
Тем не менее, достигнув определенных целей, законодатель оставил юристам множество вопросов, с которыми предстоит разобраться. В рамках данной выпускной квалификационной работы были освещены проблемы как во многом надуманные (о двойном налогообложении российских компаний, реализующих свои услуги через иностранные торговые площадки), так и весьма реальные, даже не предполагающие какого-то единственно-верного решения.
На сегодняшний день так и остается открытыми вопросы об определении статуса потребителя электронной услуги, о российских налоговых агентах и порядке исчисления и уплаты ими сумм НДС в случае, если потребитель услуги перечислил денежные суммы напрямую иностранной компании. Законодатель будто осознано игнорирует тот факт, что вероятность поступления в бюджет суммы налога на добавленную стоимость, которая будет перечислена на счета иностранной компании за реализованные электронные услуги, крайне мала.
Сами по себе нормы, регулирующие порядок исчисления и уплаты НДС при реализации услуг в электронной форме прописаны так, что для налогоплательщика логичным действием является именно регистрация в налоговых органах Российской Федерации, что само по себе должно искоренить проблемы, связанные с неоднозначным положением налоговых агентов в отношениях, складывающихся в ходе реализации услуг в электронной форме.
Несмотря на это, между налоговыми органами и налогоплательщиками могут возникать споры, например, о том, будет ли являться физическое лицо, которому оказана электронная услуга налоговым агентом, так как на самом деле он является индивидуальным предпринимателем, или о том, была ли возможность у иностранной компании установить тот факт, что физическое лицо, которому оказана электронная услуга – индивидуальный предприниматель. Кроме того, законодателем до конца так и не урегулированы вопросы, связанные порядком исчисления и уплаты НДС налоговым агентом, однако, отказ от российских организаций – налоговых агентов – решение крайне неоднозначное и весьма спорное.
Все так же неясными остаются вопросы с лицензионными договорами и возможностью применения льготы, содержащейся в пп.26 п.2 ст.149 НК РФ. Несмотря на то, что фактически коллизия отсутствует, и в большинстве случаев сама по себе указанная льгота не применима к правоотношениям, складывающимся в порядке налогообложения электронных услуг, многие налогоплательщики могут оказаться в весьма невыгодном положении из-за возможной квалификации налоговым органом лицензионных договоров как смешанных, содержащих положения договора лицензионного и договора об оказании услуг, что уже приводило к нежелательным налоговым последствиям. Налогоплательщикам также следует опасаться вероятной переквалификации налоговым органом их лицензионных договоров в договор предоставления услуг.
Однако, несмотря на то, что многие вопросы все еще остаются открытыми, несмотря на то, что количество необходимых изменений для урегулирования возникающих вопросов все еще многочисленно, администрирование «налога на Google» реализуется на территории РФ.
Относительный успех вызван в первую очередь тем, что указанный налог для иностранных компаний уже привычен. Как было сказано ранее, нововведения основаны на нормах европейского права, регулирующих аналогичные отношения на территории ЕС, поэтому они не стали большой неожиданностью для иностранных компаний. Однако законодатель не полностью копирует нормы европейского законодательства, а пытается интегрировать те, что подходят именно российской правовой системе.
Такие процессы как развитие Интернета и мировой экономики, мировая глобализация и техническая революция безусловно способствует тому, что правоотношения между производителями услуг и их конечными потребителями становятся все более разнообразными, технически сложными и фактически требующими специального налогового регулирования.
Но успех этот именно относительный. Если обратиться к финансово-экономическому обоснованию проекта федерального закона «962487-6 «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового Кодекса Российской Федерации» можно обнаружить, что составители законопроекта ожидали, что введение «налога на Google» приведет к денежным поступлениям в бюджет около 52-53 млрд. руб. Однако, согласно отчетам ФНС России, за первый квартал 2017 года, доходы бюджета от «налога на Google» составили 2 млрд. руб. По заявлению Михаила Владимировича Мишустина в ноябре 2017 года, данному РБК, «налог на Google» принес бюджету 7 млрд. руб. Таким образом, законодатель переоценил доходность созданной системы более чем в 5-6 раз.
Изначально было ясно, что невозможно ввести систему, подобную «налогу на Google», и не испытать никаких проблем. Невозможно избежать проблем, связанных с уплатой налога, так как такие проблемы так или иначе будут упираться в вопросы пределов территориальной юрисдикции. Государство непосредственно администрирует иностранные компании, однако не может посягнуть на суверенитет других государств, пытаясь «дотянуться» до недобросовестных налогоплательщиков. Однако подобные проблемы можно и нужно решать, в первую очередь путем непосредственного развития международных отношений в рамках всеобщего налогового администрирования. На данный момент, единственным реальным решением представляется подписание странами специальных соглашений, как многосторонних, так и двухсторонних, направленных на решение возникающих проблем в части порядка администрирования НДС.
В заключение, хотелось бы сказать, что НДС – довольно молодой налог в сравнении с возрастом налоговых систем и один из самых сложных для понимания. Современность предлагает немало новых задач для решения в рамках системы НДС. Введение в российское налоговое законодательство «налога на Google» – вполне разумное, и отвечающее современным реалиям действие, необходимое для развития как налогового права в целом, так и для текущих экономических задач государства. Невозможно было придумать более правильный и справедливый с точки зрения принципов налогового законодательства налог.
Несмотря на то, что пока еще рано говорить о том, что в правом регулировании «налога на «Google» отсутствуют какие-либо шероховатости, можно смело утверждать, что введение указанного налога – безусловно верное действие нашего законодателя. Это шаг, сделанный в ногу со временем.
Директива Совета ЕС 2006/112/ЕC «Об общей системе
налога на добавленную стоимость» [электронный ресурс]:
принята Советом Европейского Союза 28.11.2006 : электронный фонд правовой и нормативно-технической документации. // URL: http://docs.cntd.ru/document/902397286 (дата обращения: 25.03.2017).
Регламент №282/2011 Совета Европейского Союза «Об установлении мер для имплементации Директивы 2006/112/ЕС об общей системе налога на добавленную стоимость» // СПС. КонсультантПлюс.
План BEPS: Action 1: Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy. BEPS 2015 Final Reports. [электронный ресурс]: сайт электронной библиотеки ОЭСР. // URL: https://read.oecd-ilibrary.org/taxation/addressing-the-tax-challenges-of-the-digital-economy-action-1-2015-final-report_9789264241046-en#page1 (дата обращения: 24.03.2018).
«Mechanisms for the effective collection of VAT/GST. When the Supplier Is Not Located In the Jurisdiction of Taxation. [электронный ресурс]: сайт ОЭСР. // URL: http://www.oecd.org/tax/tax-policy/mechanisms-for-the-effective-collection-of-VAT-GST.pdf (дата обращения: 24.02.2018).
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 №146-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1998. №31. ст.3824. (ред. от 19.02.2018).
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2000. №32. ст.3340. (ред. от 23.04.2018).
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть четвертая) от 18.12.2006 №230-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 1994. №32, ст. 3301. (ред. от 01.07.2017)
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 N 51-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2006. №52 (1 ч.), ст. 5496. (ред. от 01.07.2017).
Федеральный закон от 03.06.2009 №103-ФЗ «О деятельности по приему платежей физических лиц, осуществляемой платежными агентами» // Собрание законодательства РФ.2009, № 23, ст. 2758 (в ред. от 03.07.2016).
Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового Кодекса Российской Федерации» от 03.07.2016 №244-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2016. №27. ст.4177.
Федеральный закон «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового Кодекса Российской Федерации» от 27.11.2017 №335 // Собрание законодательства РФ. 2017. №49, ст.7307.
Законопроект № 962487-6 [электронный ресурс]: сайт
Государственной Думы Российской Федерации // URL: http://asozd2.duma.gov.ru/main.nsf/%28Spravka%29?OpenAgent&RN=962487-6
(дата обращения: 25.02.2017)
Приказ ФНС России от 29.10.2014 №ММВ-7-3/558@ // Российская газета. 2014. №297.
Приказ МНС России от 03.03.2004 №БГ-3-09/178 // Российская газета. 2004. №64. (ред. от 29.06.2012)
Приказ ФНС России от 29.06.2012 №ММВ-7-6/435@ // Российская газета. 2012. №192.
Приказ ФНС России от 30.11.2016 №ММВ-7-3/646 (в ред. от 27.12.2016) [электронный ресурс]: Официальный интернет-портал правовой информации // URL: http://www.pravo.gov.ru (дата обращения: 05.02.2018).
Письмо ФНС России от 03.05.2017 №СД-3-3/3117@ [электронный ресурс]: справочно-правовая система // URL:
/cons/cgi/online.cgi?req=doc&base=QUEST&n=167732#06233624746722124 (дата обращения: 05.02.2018).
Письмо ФНС России от 30.06.2017 №СД-4-3/12602@ [электронный ресурс]: справочно-правовая система // http://base.garant.ru/71709586/ (дата обращения:05.02.2018).
Письмо ФНС России от 26.07.2017 №СД-3-3/5062@ [электронный ресурс]: справочно-правовая система // /
ipo/prime/doc/71633874/#review (дата обращения:05.02.2018).
Приказ ФНС России от 12.12.2016 №ММВ-7-14/677@ [электронный ресурс]: справочно-правовая система // http://www.consultant.ru/document/
cons_doc_LAW_210848/ (дата обращения:05.02.2018).
Определение ВС РФ от 03.02.2016 №305-КГ15-18998 [электронный ресурс] ]: справочно-правовая система // http://base.garant.ru/71322090/ (дата обращения:20.04.2018).
Определение ВС РФ от 30.09.2015 №305-КГ15-121514 [электронный ресурс]: справочно-правовая система // http://www.consultant.ru/cons/cgi/
online.cgi?req=doc&base=ARB002&n=439231#09406725333928911 (дата обращения:20.04.2018).
Постановление АС ДВО от 28.10.2016 по делу №А04-5599/2015 [электронный ресурс]: картотека арбитражных дел // http://kad.arbitr.ru/Card/cee35104-906f-42fc-9a71-9c5369d8546c (дата обращения:10.02.2018).
АС ВВО от 03.08.2016 по делу А29-4833/2015 [электронный ресурс]: картотека арбитражных дел // http://kad.arbitr.ru/Card/af5dbcf0-d340-4a29-a257-edff4f74a37a (дата обращения: 10.02.2018).
Абрамова, Е.Н. Аверченко, Н.Н., Байгушева Ю.В. [и др.]. Гражданское право: учебник: в 3. т. Т. 3 / Е.Н. Абрамова, Н.Н. Аверченко, Ю.В. Байгушева [и др.] под ред. А.П. Сергеева. – М.: РГ-Пресс, 2012. – 800 с.
Пепеляев, С.Г. Налоговое право. Особенная часть: Учебник для вузов / С.Г. Пепеляев, П.А. Попов, А.А. Косов и др.; под ред. С.Г. Пепеляева – М.: Просвещение, 2017. – 736 с.
Пепеляев, С.Г. Налоговое право: Учебник для вузов / Пепеляев, С.Г., Кудряшова Е.В., Ахметшин Р.И. и др.; под ред. С.Г. Пепеляева. – М.: Альпина Паблишер, 2015. – 796 с.
Пепеляев, С.Г. Правовые основы косвенного налогообложения: учеб. пособ. / С.Г. Пепеляев, Е.В. Кудряшова, М.В. Никонова под общ. ред. С.Г. Пепеляева. – М.: Статут, 2015. – 128 с.
Астахов, К.Г. Отчет ОЭСР по эффективному взиманию НДС: перспективы применения в России. / К.Г. Астахов // Налоговед. –М.: Просвещение, 2017 – №12 – С. 44 – 56.
Борисичев, А.А. Коршакова, Д.М. «Налог на Google»: спорные вопросы практики / А.А. Борисичев, Д.М. Коршакова // Налоговед. – М. 2017. №6 С. 39 – 47.
Гришина, О.П. «Налог на Google»: вчера, сегодня и завтра / О.П. Гришина // НДС: проблемы и решения. – М.: Аюдар Инфо, 2018. – №2. – С.24-34.
Давыдова, О.В. «Налог на «Google» по услугам такси /О.В. Давыдова // Транспортные услуги: бухгалтерских учет и налогообложение. – М.: Аюдар Инфо, 2017. – №5. –С. 24 – 26.
Давыдова, О.А. Доставка блюд через мобильное приложение: «налог на Google» / О.А. Давыдова // Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение. – М.: Аюдар Инфо, 2017. – №10. – С. 14-17.
Ем, А.В. Налог на добавленную стоимость при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме: проблемы администрирования /А.В. Ем // Налоги. – М.: Юрист, 2017. – № 6. – С. 7 – 12.
Копина, А.А. Порядок уплаты «Налога на Google» / А.А. Копина // Налоги (газета). – М.: Юрист, 2016 – № 14 – С. 20-25.
Михалева, О.Л. Особенности исчисления НДС при оказании электронных услуг / О.Л. Михалева, Д.В. Забиякин, П.А. Величко; отв. ред. С.И. Ашмарина // Проблемы развития предприятий: теория и практика: сб. ст. – С. : Самарский государственный экономический университет, 2016. – С. 236-239.
Подкопаев, М.В. О «Налоге на Google» /М.В. Подкопаев // Актуальные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения. – М.Аюдар Инфо.2016 – №8 – С. 23-28.
Рогозина, О. «Налог на Google»: интернет-экономика» /О. Рогозина // Информационный бюллетень «Экспресс-бухгалтерия». Электр. журнал. – 2016 – №31 – СПС.КонсультантПлюс. – С. 11-14.
Хаванова, И.А. Виртуальное и реальное: теория потоков в контексте налогово-правового регулирования. / И.А. Хаванова // Финансовое право. – М.: Юрист. 2017. – №4 – С. 35-40.
Хуснетдинов, Р.Е. Практика налогообложения электронной предпринимательской деятельности в России / Р.Е. Хуснетдинов // Государственный университет Минфина России. Финансовый журнал. – М.2012. – № 1(11) – С. 139-148.
Шамсутдинова, В.Ш. Особенности исчисления и взимания НДС с продажи иностранными компаниями электронных услуг российским потребителям / В. Ш. Шамсутдинова // Экономика и менеджмент инновационных технологий. – М. Международный научно-инновационный центр, 2017. – №2(65) – С. 120 – 122.
Юридическая фирма «Гольцблат БЛП». Вводится НДС при оказании эллектронных услуг инострнными компаниями без присутствия в РФ // Информационное письмо № 568. – 2016. – СПС.КонсультантПлюс.
Юридическая фирма «Щекин и партнеры». Президент подписал Закон о порядке налогообложения НДС IT-услуг и предоставления лицензий на пользование ПО для ЭВМ и баз данных // 2016. – СПС. КонсультантПлюс.
АйТи Лекс. Правовое сопровождение ИТ-проектов. Правовые риски в договорах SaaS. [электронный ресурс]: электронный сайт об информационных технологиях // URL:https://habrahabr.ru/company/it-lex/blog/293352/ (дата обращения: 12.04.2017).
АйТи Лекс. Правовое сопровождение ИТ-проектов. Принят закон о налоге на Гугл. [электронный ресурс]: электронный сайт об информационных технологиях // URL: https://habrahabr.ru/company/it-lex/blog/303410/ (дата обращения: 12.04.2017).
Дуюнов, А.Г. НДС по интернет-услугам [электронный ресурс] /
А.Г. Дуюнов // Налоговед. Электр. журнал. 2016 – №12. URL: http://e.nalogoved.ru/article.aspx?aid=516313 (дата обращения: 03.04.2017).
О правомерности работы физического лица с магазином App Store в РФ [электронный ресурс] // URL: https://habrahabr.ru/post/222537/ (дата обращения: 10.03.2017).
Зарцын, Янковский и партнеры. Юридическая компания. Uber не несет никакой ответственности. [электронный ресурс] // URL: https://rb.ru/opinion/uber-law/ (дата обращения: 10.04.2018).
Сайбель Н. Ю., Сайбель Я. В. Развитие интернет-торговли в России: преимущества и недостатки [электронный ресурс]/ Н. Ю. Сайбель, Я. В.Сайбель // Научно-методический электронный журнал «Концепт». – 2016. –
№ 10 –– URL: http://e-koncept.ru/2016/16218.htm. С. 107–112 (дата обращения 01.04.2017).
Сорокина, О. «Налог на Google»: что ждет иностранные интернет-компании в 2017 году [Электронный ресурс] / О. Сорокина // Forbes. – фин. эк. журн. – 2016. – URL: (дата обращения: 01.04.2017).
НДС-офис интернет компании. [электронный ресурс] // сайт ФНС России. URL: https://lkioreg.nalog.ru/ru (дата обращения: 06.04.2017)
Юридическая информация. Условия использования сервиса в России [электронный ресурс] // Официальный сайт компании «Uber». URL: https://www.uber.com/legal/terms/ru/ (дата обращения: 10.04.2018).
Последние выполненные заказы
Хочешь уникальную работу?
Больше 3 000 экспертов уже готовы начать работу над твоим проектом!
4.6 (92 отзыва)
5 (8 отзывов)
4.8 (17 отзывов)
4.2 (25 отзывов)
5 (158 отзывов)
4.8 (40 отзывов)
4.8 (1033 отзыва)
4.8 (2878 отзывов)
4.7 (82 отзыва)
